关于高尔夫球场财务核算相关问题的探讨

【摘要】从1984年在我国的广东诞生第一个高尔夫球场开始，就有了高尔夫球场的经营管理和财务核算问题了。据估计，目前我国高尔夫球场大约有六百家左右。由于高尔夫球场经营在我国起步较晚，财务管理和会计核算还不够成熟，有些疑问仍需要探讨。本文就笔者在从事相关行业财务主管期间所遇到的几个问题做些探讨，供业内人士参考。

【关键词】高尔夫球场；资产入账；税种税率；收入核算

高尔夫球场属于体育健身休闲活动场所，提供的是娱乐及服务的劳务，应划分为服务类企业，采用企业会计制度和企业会计准则来进行财务核算，但由于其业务的特殊性，在核算中存在以下不同于其他企业的问题，以下就一些相关问题做一些探讨。

一、高尔夫球场果岭，树木等资产如何入账及核算

（一）高尔夫球场的果岭，树木等资产如何入账

对于高尔夫球场的果岭，树木等资产是作为固定资产入账还是作为生物资产入账，企业会计准则未作详细规定。若作为固定资产核算，企业在工程施工过程中，通过在建工程科目归集工程成本，待完工后，由在建工程转入固定资产。《企业会计准则》对固定资产的定义是“为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；使用寿命超过一个会计年度。”根据此定义，将高尔夫球场的果岭，树木等资产作为固定资产入账似乎也无可厚非，可这些资产又是有生命特征的，《企业会计准则第五号—生物资产》定义的生物资产是指与农业生产（广义范畴）相关的有生命的（即活的）动物或植物。《企业所得税法实施条例》第六十二条也规定，“生产性生物资产，是指企业为生产农产品、提供劳务或者出租等而持有的生物资产，包括经济林、薪炭林、产畜和役畜等。”生产性生物资产具备自我生长型，能够在持续的基础上予以消耗并在未来的一段时间内保持其服务能力或未来经济利益，属于劳动手段。高尔夫球场的果岭，树木等资产属于高尔夫球场开展经营活动的必要条件和主要资产，服务于“提供高尔夫劳务”，是一项长期资产，该资产初期投入较大，后期主要是维护费用，笔者认为可以视为生产性生物资产。

（二）高尔夫球场的果岭，树木等资产如何核算

生物资产准则规定，生物资产应该按照成本进行初始计量。高尔夫球场的果岭，树木等资产作为生产性生物资产，在达到预定生产经营目的之前发生的必要支出在生产性生物资产—未成熟生产性生物资产科目归集，包括买价、相关税费、运输费、保险费、场地整理费、装卸费、栽植费、专业人员服务费等。生产性生物资产在达到预定生产经营目的后，为了维护或者提高其使用效能，对其发生的管护费用、补植费用等应作为后续支出，计入当期损益，借记管理费用等，贷记银行存款等。

（三）高尔夫球场的果岭，树木等资产折旧问题

对于高尔夫球场的果岭，树木等资产折旧问题，企业会计准则和现行企业所得税政策均未详细规定。其中既有树木、草坪等生物性资产，也有楼房、桥梁、道路等建筑物、机械设备、车辆等固定资产。考虑到影响未来经营期的社会不确定因素较多，根据权责发生制和配比原则，笔者认为，高尔夫球场应采用加速折旧法，但对于高尔夫球场采用工作量法显然是不可能的，所以采用双倍余额折旧法比较合理，当然，折旧方式还需要和当地税务管理机关进行商讨，最终必须以税务管理机关的核定为准。

按照《企业所得税法实施条例》第六十三条、六十四条等规定，高尔夫球场的果岭，树木等资产，应当根据生产性生物资产的性质和使用情况，合理确定生产性生物资产的预计净残值。生产性生物资产的预计净残值一经确定，不得变更。自生产性生物资产投入使用月份的次月起计算折旧；停止使用的生产性生物资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧，一旦提足折旧，不论能否继续使用，均不再计提折旧。

二、高尔夫球场经营项目适用税种及税率

高尔夫球场经营作为娱乐业、服务业，适用的主税种为营业税，但具体到每个项目，适用的税率又存在很大的差异：1.果岭费、陪走（同）费、球童费按娱乐业税目20%的税率征收营业税。（因地区差异，可能各地会有所不同）2.球车费按服务业税目5%的税率征收营业税。3.租赁费（球杆、球鞋、球包、伞、衣柜租赁）和设施服务费按服务业税目5%的税率征收营业税。4.练习球费按文化体育业税目3%的税率征收营业税。5.租赁费（球杆、球鞋、衣柜租赁）和设施服务费按服务业税目5%的税率征收营业税。

高尔夫球场会员收入按娱乐业税目20%的税率征收营业税，纳税义务发生时间为企业取得收入的当天。各种高尔夫球练习场卡费按文化体育业税目3%的税率征收营业税，纳税义务发生时间为企业取得收入的当天。

由于各项目税率差异很大，就要求财务人员要紧扣税法，在不违反税法的前提下做好企业纳税筹划。

三、关于果岭费（会员费）收入的核算

高尔夫企业财务上特殊一点的问题是果岭券（会员费）收入。果岭，是英文GREEN的音译，它是高尔夫球比赛中任何选手都想一杆进洞的地方。果岭券实际上是高尔夫球场会员消费时的有价凭证。果岭券收入如果是一次性收取的入会费，仅仅是入会者为了获取会员资格，以后接受高尔夫球场服务需另交相关费用的，可把入会费按当期收入确认。即借记“现金”，贷记“主营业务收入”；如果一次性收取的入会费，不仅是入会者为了获取会员资格，还包括对将来的消费预先订购费用，则属于预收账款的性质，但如果将此项收入作为预收账款来确认的话，相当于是企业的一项负债，实质上，这项收入是不需要偿还的，是企业的未来收益，根据权责发生制，应分期确认收入。笔者认为，可设置“递延收益”科目来核算，收款时，借记“现金”或“银行存款”，贷记“递延收益”；待客户实际消费时，再借记“递延收益”，贷记“主营业务收入”。

以上仅为笔者拙见，仅供参考，期待有具体的条例及规定对相关业务做出规范。

参考文献：

[1]马宗仁.现代高尔夫科学经营管理学[M].天津科学出版社,2008(9).

[2]吴克祥.高尔夫球会管理[M].南开大学出版社,2011(7).

[3]《企业所得税法实施条例》.

[4]《企业会计准则》.